BMF zur Ausstellung von Rechnungen - Änderungen der §§ 14, 14a UStG durch das Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz

BMF, Schreiben IV D 2 - S-7280 / 12 / 10002 vom 25.10.2013

Hintergrund

Mit der Veröffentlichung des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes (AmtshilfeRLUmsG) am 29.06.2013 im Bundesgesetzblatt sind die §§ 14,14a UStG geändert worden. Somit ist zudem die Richtlinie 2010/45/EU des Rates vom 13. Juli 2010 zur Änderung der Richtlinie 2006/112/EG über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem hinsichtlich der Rechnungsstellungsvorschriften (sog. Rechnungsstellungsrichtlinie) umgesetzt worden.

Die Änderungen der §§ 14, 14a UStG sind am 30.06.2013 in Kraft getreten. Diese sind gemäß § 27 Abs. 1 UStG erstmals auf Umsätze im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG anzuwenden, die nach dem 29.6.2013 ausgeführt werden. Hierzu nimmt das BMF mit Schreiben vom 25.10.2013 Stellung.

Inhalt der Neuregelung

  1. Maßgeblich anzuwendendes Recht für die Rechnungserteilung

Das maßgeblich anzuwendende Recht für die Rechnungsstellung richtet sich nach den Vorschriften des Mitgliedstaates, in dem der Umsatz ausgeführt wird (§14 Abs. 2 Satz1 UStG, der aufArt. 219a Nr.1 MwStSystRL beruht). Von diesem Grundsatz werden mit der Einfügung des § 14 Abs. 7 UStG und der Neufassung des § 14a Abs.1 UStG die folgenden beiden Fälle ausgenommen, in denen u.a. keine Abrechnung per  Gutschrift vereinbart worden ist

a)         Nicht im Inland ansässiger Unternehmer

Werden von einem, in einem anderen Mitgliedsstaat ansässigen Unternehmer Leistungen im Inland erbracht, für die der inländische Leistungsempfänger die Steuer schuldet, so sind gem. § 14 Abs. 7 UStG für die Rechnungserteilung die Vorschriften des ausländischen EU-Mitgliedstaates anzuwenden (§ 14 Abs. 7 UStG).

Nicht im Inland ansässig ist ein Unternehmer, welcher weder seinen Sitz noch seine Geschäftsleitung oder Betriebsstätte im Inland hat. Er gilt auch dann noch als nicht im Inland ansässig, wenn er im Inland zwar eine Betriebsstätte hat, diese aber an der betrachteten Leistung nicht beteiligt ist. Zur Anwendung kommen die Vorschriften des EU-Mitgliedstaates, in dem der Unternehmer Sitz, Geschäftsleitung oder eine Betriebsstätte hat, von der aus der Umsatz ausgeführt wird. Fehlt es an einem „Sitz“, sind Wohnsitz oder gewöhnlicher Aufenthalt maßgeblich.

Dieser Grundsatz findet dann keine Anwendung, wenn zwischen den Parteien die Abrechnung im Gutschriftswege vereinbart ist. In diesem Fall muss der Leistungsempfänger seine Gutschrift nach den allgemeinen Grundsätzen der Rechnungserteilung gem. §§ 14, 14a UStG aufstellen.

Beispiel:

Der französische Unternehmer F erbringt an den deutschen Unternehmer D eine Unternehmensberatungsleistung. F hat seinen Unternehmenssitz in Frankreich, von dem aus die Leistung erbracht wird.  F erbringt an D eine sonstige Leistung, die nach § 3a Abs. 2 Satz 1 UStG im Inland  steuerbar ist. Steuerschuldner für die steuerpflichtige Leistung ist D als  Leistungsempfänger nach § 13b Abs. 5 Satz 1 in Verbindung mit Abs. 1 UStG.

a) F erteilt die Rechnung. F hat eine Rechnung nach den in Frankreich geltenden Vorgaben zur Rechnungserteilung auszustellen.

b) F und D vereinbaren, dass D mit Gutschrift abrechnet (§ 14 Abs. 2 Satz 2 UStG). D hat die Gutschrift nach den in Deutschland geltenden Rechnungserteilungspflichten zu erstellen

b)         Im Inland ansässiger Unternehmer

Wird von einem im Inland ansässigen Unternehmer ein Umsatz in einem anderen Mitgliedstaat ausgeführt, in welchem die Steuer vom Leistungsempfänger getragen wird und ist keine Betriebsstätte des inländischen Unternehmers in diesem Mitgliedstaat beteiligt, so muss der Unternehmer eine Rechnung nach den §§ 14,14a UStG ausstellen (§ 14a Abs. 1 Satz 1 UStG). Hierbei darf keine Betriebsstätte in dem Mitgliedsstaat beteiligt sein.

§ 14a Abs. 1 Satz 1 UStG kommt nicht zur Anwendung, wenn der Leistungsempfänger im Gutschriftswege über den Umsatz abrechnet.

2.         Rechnungsangabe „Gutschrift“

Stellt ein Unternehmer eine echte „Gutschrift“ aus, so muss diese künftig gemäß § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 10 UStG auch als solche benannt werden. Dadurch werden die Pflichtangaben in der Rechnung erweitert (§ 14 Abs. 4 Satz 1 UStG). Neben dem deutschen Wort „Gutschrift“ lässt die Finanzverwaltung auch Formulierungen in anderen Amtssprachen zu. Voraussetzung hierfür ist, dass diese Formulierung auch in Art. 226 Nr. 10a MwStSystRL in der jeweiligen Sprachfassung für den Begriff „Gutschrift“ verwendet wird (z. B. „Self-billing“).

Werden bei der Erstellung einer Gutschrift andere Begriffe verwendet, so entspricht dieses nicht § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 10 UStG. Dies soll allerdings nicht zum Versagen des Vorsteuerabzuges führen. Wichtig ist bei begrifflicher Unschärfe, dass die gewählte Bezeichnung hinreichend eindeutig ist (z. B. „Eigenfaktura“), die Gutschrift ordnungsgemäß erteilt wurde und keine Zweifel an Ihrer Richtigkeit bestehen.

Hinweis:

Zu beachten ist auch, dass es sich bei der sog. „kaufmännischen Gutschrift“ (Stornierung oder Korrektur der ursprünglichen Rechnung) um keine Gutschrift im umsatzsteuerrechtlichen Sinne handelt. Werden diese Dokumente – wie in der Praxis häufig üblich - fälschlicherweise als „Gutschrift“ bezeichnet (obwohl keine Gutschrift im umsatzsteuerrechtlichen Sinne vorliegt) so ist dies nach Auffassung der Finanzverwaltung weiterhin umsatzsteuerrechtlich unbeachtlich. Die Bezeichnung als „Gutschrift“ führt allein nicht zur Anwendung des § 14c UStG für eine Steuerschuld aufgrund unberechtigten Steuerausweises (§ 14c UStG). Es stellt sich allerdings für die Praxis die Frage, wie diese Formulierung auszulegen sein soll.

Die Abrechnung von sowohl empfangenen Leistungen (Gutschrift) als auch erbrachten Leistungen schließt eine Anwendung des § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 10 UStG nicht aus. Das Dokument muss die Rechnungsangabe „Gutschrift“ enthalten. Relevant ist ferner, dass ersichtlich ist, welche Leistung als Leistungsempfänger bzw. leistender Unternehmer abgerechnet wird. Eine Saldierung und Verrechnung ist nicht zulässig.

3.         Zeitpunkt der Rechnungsausstellung

Generell ist eine Rechnung nach § 14 Abs. 2 UStG innerhalb von sechs Monaten nach Ausführung der Leistung auszustellen, sofern eine Verpflichtung zur Rechnungsstellung besteht. Durch die Umsetzung des Art. 222 MwStSystRL wurde diese Frist für bestimmte Fälle verkürzt.

So muss ein Unternehmer, welcher eine innergemeinschaftliche Lieferung im Sinne des § 6a UStG ausführt, die Rechnung gem. § 14a Abs. 3 Satz 1 UStG bis zum 15. des auf die Ausführung der Lieferung folgenden Monats erstellt haben (§ 14a Abs. 3 Satz 1 UStG). Gleiches gilt auch gem. § 14a Abs. 1 Satz 2 UStG für Unternehmer, die eine sonstige Leistung im Sinne des § 3a Abs. 2 UStG in einem anderen EU-Mitgliedstaat ausführen, für die der Leistungsempfänger die Steuer schuldet (§ 14a Abs. 1 Satz 2 UStG). Eine Nichteinhaltung dieser Frist stellt keine Ordnungswidrigkeit nach § 26a UStG dar

Diese Vorschrift ist ebenfalls bei im Inland ausgeführten sonstigen Leistungen im Sinne des § 3a Abs. 2 UStG anzuwenden, für die der Leistungsempfänger die Steuer schuldet.

4.         Rechnungsangabe „Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers“

Führt ein Unternehmer im Inland eine Leistung aus, für die der Leistungsempfänger die Steuer schuldet (Reverse-Charge-Verfahren (§ 13b UStG)) fällt, musste er auch in der Vergangenheit schon in seiner Rechnung auf die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers hinweisen. Eine bestimmte Formulierung dieses Hinweises war jedoch nicht vorgegeben. Nunmehr muss der Unternehmer seit dem 30.06.2013 die Formulierung „Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers“ zwingend verwenden. Jedoch erkennt auch hier erkennt die Finanzverwaltung Formulierungen in anderen Amtssprachen an, wie sie in Art. 226 Nr. 11a MwStSystRL in der jeweiligen Sprachfassung für den Begriff „Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers“ verwendet werden.

Hinweis:

Fehlt diese Angabe oder wird stattdessen eine andere Formulierung gewählt, hat dies keine Auswirkungen auf den Vorsteuerabzug (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG), denn dieser setzt in Fällen der Übertragung der Steuerschuldnerschaft / Reverse-Charge-Fällen keine ordnungsgemäße Rechnung voraus.

5.         Rechnungsangaben bei Sonderregelungen

Ebenfalls wurden mit dem AmtshilfeRLUmsG die Pflichtangaben für die verschiedenen Anwendungsbereiche der Margenbesteuerung präzisiert. Folgende Angaben sind nun zwingend erforderlich: bei Reiseleistungen nach § 25 UStG die Formulierung „Sonderregelung für Reisebüros“ sowie bei der Differenzbesteuerung nach § 25a UStG die Formulierung (je nach Sachverhalt) „Gebrauchtgegenstände/Sonderregelung“, „Kunstgegenstände/Sonderregelung“ oder „Sammlungsstücke und Antiquitäten/Sonderregelung“. Anstelle der deutschen Begriffe lässt die Finanzverwaltung auch hier Formulierungen in anderen Amtssprachen zu. Diese müssen jedoch den in Art. 226 Nr. 13 und 14 MwStSystRL in der jeweiligen Sprachfassung verwendeten Begriffen entsprechen.

Praxishinweis:

Die oben genannten Grundsätze des Schreibens gelten für Umsätze, die nach dem 29.6.2013 ausgeführt werden. Für bis einschließlich zum  31.12.2013 ausgestellte Rechnungen, wird es allerdings nicht beanstandet, wenn die Rechnungsangabe nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 10 UStG fehlt bzw. die Angaben in der Rechnung oder Gutschrift nicht den Vorgaben nach § 14a Abs. 1, 5 und 6 UStG entsprechen.